Podatek dochodowy od osób prawnych a organizacje

Zasady ogólne dla wszystkich podatników

Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT nazywana tak od składanych deklaracji) podlegają m.in. stowarzyszenia i fundacje, a także jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, np. stowarzyszenia zwykłe. Podmioty te płacą podatek od dochodów. Aby zrozumieć, co to oznacza, trzeba poznać pojęcia: przychodu, kosztów uzyskania przychodu, dochodu.

Przychody to otrzymane pieniądze (np. składki członkowskie, dotacje, darowizny, przychody z odpłatnej działalności statutowej, odsetki bankowe itp.), jak też wartość rzeczy otrzymanych przez organizację w związku z prowadzonymi przez nią działaniami (art. 12 ustawy o CIT.

Koszty uzyskania przychodu to wydatki organizacji poniesione w danym okresie poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu (art. 15 ustawy o CIT), np. wynagrodzenia pracowników, opłaty eksploatacyjne itp.

Dochód to wszystkie przychody organizacji minus koszty ich uzyskania osiągnięte w danym roku podatkowym. Innymi słowy, dochód podlegający opodatkowaniu to to, co organizacji zostanie po odliczeniu kosztów.

Co do zasady, wszystkie dochody są opodatkowane. Trzeba jednak pamiętać, że w organizacjach wpływają też przychody, które nie mają kosztów, wobec czego stają się one 100-procentowym dochodem.

Ustawodawca nie wprowadził dla organizacji żadnego podmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego, czyli zwolnienia tylko ze względu na to, że jakiś podmiot jest stowarzyszeniem czy fundacją. Nie oznacza to jednak, że wszystkie stowarzyszenia, fundacje uzyskujące dochód muszą opłacać podatek dochodowy. W odniesieniu do większości dochodów stowarzyszeń i fundacji ma bowiem zastosowanie zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zwolnienie dla organizacji

Zwolnienia organizacji z płacenia podatku dochodowego są możliwe w następujących sytuacjach:

1. Zwolnienie ze względu na cel przeznaczenia dochodów.

Ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych może korzystać organizacja, której działalność (określona w jej celach w statucie) ma zakres przewidziany ustawą o CIT. Przewiduje ona zamknięty katalog działalności, z której dochody fundacji czy stowarzyszenia będą zwolnione od podatku, pod warunkiem że ich cele statutowe będą tożsame z celami wymienionymi w ustawie. I tak, wolne od podatku dochodowego są dochody podmiotów, których celem statutowym jest: działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrywania wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego.

Jeśli chodzi o rozumienie „celów statutowych”, to należy mieć na uwadze pismo MF, z którego wynika, że nie tylko bezpośrednie prowadzenie takiej działalności przez daną organizację uprawnia do zwolnienia, lecz także jej wspieranie, o ile wynika to z jej statutu przewidującego występowanie tej organizacji w funkcji podmiotu wspierającego (np. bezpłatne użyczenie logo w ramach akcji solidarności z projektem innej organizacji).

Ponadto zgodnie z orzecznictwem NSA opisywane zwolnienie dotyczy też dochodów przeznaczonych na opłacenie podatkówniestanowiących kosztów uzyskania przychodów związanych z realizowaniem celów statutowych (np. podatek dochodowy).

Statut organizacji musi wprost określać jej cele. Tylko wtedy, gdy ściśle odpowiadają one sformułowaniom zawartym w przepisie o zwolnieniu od podatku, możliwe jest skorzystanie z niego. Takie stanowisko przedstawił NSA, wskazując, że cele statutowe jednostki non profit uprawniające ją do zwolnienia z podatku, muszą być wprost określone w statucie. Nie podlegają one żadnej wykładni. W rozpatrywanej sprawie stowarzyszenie faktycznie prowadziło działalność wymienioną w przepisie (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT), jednak zdaniem NSA w obliczu braku precyzyjnych zapisów w statucie nie ma to żadnego znaczenia dla zwolnienia z podatku dochodowego (sygn. akt III SA 3422/01).

Trzeba więc uważać przy interpretacji i ocenie aktualności statutu swojej organizacji. Organizacje często popełniają błędy właśnie przy interpretacji tego, co mieści się w ich działalności statutowej i może podlegać zwolnieniu. Zdarza się też tak, że organizacja rozszerza swoją działalność, ale nie zmienia zapisów o celach w statucie.

Pamiętajmy, że w kwestii opisywanych zwolnień poglądy organów podatkowych są restrykcyjne, tytułem przykładu można wskazać pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB5/423-146/08-3/AS) z 22 stycznia 2009 r., gdzie czytamy:

„(…) warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ustalenie, czy cele przewidziane w statucie Instytutu mieszczą się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie. Określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu. Podkreślić przy tym należy, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są wyjątkiem (…). Nie można w tym zakresie stosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego na pokrywanie wydatków związanych z działalnością podmiotów. Wydatkowanie zatem części dochodu na inne cele lub na nabycie środków trwałych niesłużących bezpośrednio realizacji celów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, nie może być objęte przedmiotowo zwolnieniem (…)”.

Nawet jeśli przeznaczenie dochodów spełnia wymienione wcześniej warunki to są sytuacje, gdy zwolnienie to nie ma zastosowania do dochodów organizacji:

- z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i badawczo-rozwojowych, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego (art. 17 ust. 1a pkt 1 ustawy o CIT);

- uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k ustawy o CIT, czyli na podstawie umowy leasingu (chodzi o sytuację gdy stowarzyszenie prowadzi działalność w tym zakresie);

- dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż statutowe wymienione w tych przepisach (chodzi o cele wykraczające w ustawie poza statutowe określone w art. 17 ust 1 pkt 4).

W praktyce większość działań organizacji pozarządowych mieści się w ramach wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 i dlatego często są zwolnione z podatku dochodowego. Trzeba jednak pamiętać, że cele podlegające zwolnieniu muszą wynikać wprost ze statutu organizacji. Samo wskazanie danej działalności w statucie nie decyduje o zwolnieniu. Jeśli organizacja określi w statucie działalność, którą będzie wykonywała, nie oznacza to, że będzie ona automatycznie zwolniona od podatku. Zwolnienia muszą wynikać przede wszystkim z przepisów podatkowych. Zatem statutowa działalność prowadzona przez organizację dodatkowo musi pokrywać się z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Statut powinien określać nie tylko ogólnie sformułowane cele. Istotne jest również, aby w statucie znalazło się obok wskazania danej działalności (zwykle objętej zwolnieniem) jako celu organizacji, także dość szczegółowe określenie metody realizacji tego celu. Chodzi tu o wskazanie np. narzędzi, osób odpowiedzialnych za wykonanie danych zadań, składników majątku wykorzystanych do realizacji zadań, sposobów finansowania itp.

Cele statutowe organizacji, które mają uprawniać do zwolnienia, nie muszą być głównymi celami jej działalności.

2. Zwolnienie ze względu na źródło dofinansowania.

Gdy dotacja pochodzi ze środków samorządu, instytucji rządowej czy zagranicznej, to takie środki automatycznie są zwalniane z podatku, bez względu na przeznaczenie tych pieniędzy przez organizację. Jest oczywiste, że najczęściej cel przeznaczenia pieniędzy z dotacji opisany jest w umowie z taką instytucją, ale ogólnie przesłanie jest takie, że niezależnie od tego, na co je przeznaczymy, nie płacimy od nich podatku. Dotyczy to:

- środków pochodzących ze środków bezzwrotnej pomocy(art. 17 ust. 1 pkt 23);

- dotacji otrzymanych z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 17 ust. 1 pkt 47);

- kwot otrzymanych od agencji rządowych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, np. PFRON, NFOŚ (art. 17 ust. 1 pkt 48).

Co ważne, w przypadku wymienionych tu środków nie mamy do czynienia z kosztami uzyskania przychodu (art. 16 ust. 1 pkt 58 – całość otrzymanych z tych źródeł środków staje się dochodem organizacji wykazywanym jako dochód zwolniony z podatku.

 3. Zwolnienie dla organizacji pożytku publicznego.

Zwolnienie w zakresie podatku dochodowego przysługuje organizacjom pożytku publicznego (czyli organizacjom posiadającym taki status zarejestrowany w KRS) na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT. Mogą one korzystać ze zwolnienia o szerszym charakterze niż pozostałe organizacje. Zwolnione są bowiem dochody organizacji pożytku publicznego przeznaczone na realizację wszelkich celów statutowych (z wyłączeniem działalności gospodarczej) wskazanych w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, a nie tylko tych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Obowiązki wynikające z ustawy o CIT

Jeśli organizacja ma dochód, od którego trzeba zapłacić podatek dochodowy, to ma ona obowiązek zapłacić zaliczkę na podatek do każdego 20. dnia kolejnego miesiąca.

Od 2007 r. osoby prawne nie muszą składać deklaracji miesięcznych. Za to raz na rok składa się deklarację CIT-8, czyli zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy. Jeśli organizacja osiąga dochody zwolnione z podatku to do deklaracji CIT-8 załącza dodatkowo deklarację – CIT-8/O. Wskazaną deklarację należy złożyć w terminie do końca trzeciego miesiąca następnego roku.

Jest jeszcze jedna istotna deklaracja – konieczna, jeśli organizacja otrzymywała darowizny od osoby prawnej lub fizycznej, które u darczyńcy były podstawą do odliczenia od podatku. Organizacja musi się z tej darowizny wytłumaczyć. Czyni to na CIT-D stanowiącym załącznik do rocznej deklaracji CIT-8 składanej obowiązkowo wraz ze sprawozdaniem finansowym.

Organizacja ma obowiązek wykazywania kwot darowizn z podaniem nazw poszczególnych darczyńców, gdy:

- wartość jednorazowej darowizny przekracza 15 000 zł,

- wartość wszystkich darowizn otrzymanych w danym roku od jednego darczyńcy przekracza 35 000 zł.

Z obowiązku składana deklaracji CIT-D zwolnione są organizacje, których dochód za dany rok podatkowy nie przekracza 20 000 zł.

Ponadto ustawodawca nakłada obowiązek udostępnienia do publicznej wiadomości, poprzez publikację w Internecie, w środkach masowego przekazu lub wyłożenie dla zainteresowanych w pomieszczeniach, ogólnie dostępnych informacji na temat otrzymanych darowizn.

Trzeba też pamiętać, że jest można uzyskać zwolnienia z obowiązku wpłacania zaliczek (art. 25 ust. 5 ustawy o CIT). Jest to możliwe, jeśli podatnik złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w formie pisemnej oświadczenie (przepisy nie określają kiedy należy je złożyć i czy dotyczy to wszystkich organizacji, czy tylko tych, które płacą podatek), że:

- jest podatnikiem osiągającym dochody przedmiotowo zwolnione z podatku (art. 17 ust. 1 ustawy o CIT),

- nie osiąga przychodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami (art. 17 ust. ustawy o CIT),

- nie dokonuje wydatków na cele inne niż m.in. cele statutowe lub inne objęte zwolnieniem z art. 17 ust. 1 ustawy o CIT.

Pamiętajmy, że jeżeli podatnicy uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w statucie lub objęte zwolnieniem, a następnie dochód ten wydatkowali na inne cele, podatek od tego dochodu powinni wpłacić bez wezwania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku. Przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele objęte zwolnieniem.

PRZYKŁADY

Co jest dochodem zwolnionym z podatku? W praktyce organizacje często mają problem z rozstrzygnięciem, co jest dochodem zwolnionym z płacenia podatku dochodowego.

Czy od składek członkowskich stowarzyszenia lub funduszu założycielskiego fundacji płaci się podatek dochodowy?

Składki członkowskie przeznaczone na działalność statutową stowarzyszenia są zwolnione z podatku dochodowego (art. 17 ust. 1 pkt 40). Fundusz założycielski fundacji powinien być traktowany jako przychód organizacji w postaci darowizny od osoby fizycznej, jeśli pieniądze przeznaczane są na cele statutowe i mieszczą się w zwolnieniu podatkowym, to podatku od funduszu założycielskiego nie zapłacimy.

Jesteśmy Stowarzyszeniem, które prowadzi działalność ze składek członkowskich i dotacji z urzędu miejskiego. Otrzymaliśmy od anonimowego darczyńcy pewną sumę pieniędzy. Czy jesteśmy zobowiązani odprowadzić od tej darowizny podatek do urzędu skarbowego? Otrzymaliśmy też dar rzeczowy (artykuły biurowe, zestaw wideo) – czy powinniśmy to wycenić i zapłacić podatek od darowizny do urzędu skarbowego? Czy musimy też odprowadzać podatek od odsetek z lokat bankowych i odsetek naliczonych z rachunku bieżącego?

W opisywanych przypadkach organizacja będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, pod warunkiem przeznaczenia tych dochodów na działalność statutową mieszczącą się w opisie zwolnienia podatkowego. Także odsetki z lokat bankowych organizacji podlegają takim samym zasadom opodatkowania jak inne dochody.

Podstawa prawna

Ustawa z dn. 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.)

Informacja pochodzi z portalu organizacji pozarządowych http://www.ngo/, autorzy: Renata Niecikowska i Krzysztof Śliwiński, konsultacja tekstu: Rafał Styczyński.